二、应交增值税

3. 销售物资或者提供应税劳务

企业销售货物或者提供应税劳务，按照营业收入和应收取的增值税额，借记“应收账款”、“应收票据”、“银行存款”等科目，按专用发票上注明的增值税税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按照实现的营业收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。发生的销售退回，做相反的会计分录。

【教材例 2-24 】承【教材例 2-22 】甲企业 2 × 12 年 8 月份发生经济交易或事项以及相关会计分录如下：

（ 1 ） 15 日，销售产品一批，价款 500 000 元，按规定应收取增值税税额 85 000 元，提货单和增值税专用发票已交给买方，款项尚未收到。

借：应收账款 585 000

贷：主营业务收入 500 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 85 000

（ 2 ） 28 日，为外单位代加工电脑桌 500 个，每个收取加工费 80 元，加工完成，款项已收到并存入银行。

借：银行存款 46 800

贷：主营业务收入 40 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 6 800

4. 视同销售行为

企业的有些交易和事项从会计角度看不属于销售行为，不能确认销售收入，但是按照税法规定，应视同对外销售处理，计算应交增值税。如建造仓库领用本企业产品，其会计分录为：

借：在建工程

贷：库存商品

应交税费——应交增值税（销项税额）

【教材例 2-25 】承【教材例 2-22 】 2 × 12 年 8 月 15 日，甲企业将自己生产的产品用于自行建造职工俱乐部。该批产品的成本为 150 000 元，计税价格为 260 000 元。甲企业应编制如下会计分录：

借：在建工程 194 200

贷：库存商品 150 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 44 200

5. 出口退税

借：其他应收款

贷：应交税费——应交增值税（出口退税）

6. 交纳增值税

借：应交税费——应交增值税（已交税金）

贷：银行存款

【教材例 2-26 】承【教材例 2-22 】至【教材例 2-25 】 2 × 12 年 8 月份，甲企业发生销项税额合计 136 000 元，进项税额转出合计 4 420 元，进项税额合计 80 750 元。甲企业当月应交增值税计算如下：

应交增值税 =136 000+4 420-80 750=59 670 （元）

借：应交税费——应交增值税（已交税金） 59 670

贷：银行存款 59 670

（三）小规模纳税企业的账务处理

小规模纳税企业应当按照不含税销售额和规定的增值税征收率计算交纳增值税，销售货物或提供应税劳务时只能开具普通发票，不能开具增值税专用发票。

小规模纳税企业不享有进项税额的抵扣权，其购进货物或接受应税劳务支付的增值税直接计入有关货物或劳务的成本。因此，小规模纳税企业只需在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目，不需要在“应交增值税”明细科目中设置专栏，“应交税费——应交增值税”科目贷方登记应交纳的增值税，借方登记已交纳的增值税；期末贷方余额为尚未交纳的增值税，借方余额为多交纳的增值税。

小规模纳税企业购进货物和接受应税劳务时支付的增值税， 直接计入有关货物或劳务的成本， 借记“材料采购”、“在途物资”等科目，贷记“银行存款”科目。

【教材例 2-27 】甲企业为增值税小规模纳税人，适用增值税税率为 3% ，原材料按实际成本核算。该企业发生经济交易如下：购入原材料一批，取得的专用发票中注明货款 30 000 元，增值税 5 100 元，款项以银行存款支付，材料验收入库。销售商品一批，所开出的普通发票中注明的货款（含税）为 51 500 元，款项已存入银行。用银行存款交纳增值税 1 500 元。甲企业应编制如下会计分录：

（ 1 ）购入原材料：

借：原材料 35 100

贷：银行存款 35 100

（ 2 ）销售产品：

借：银行存款 51 500

贷：主营业务收入 50 000

应交税费——应交增值税 1 500

不含税销售额 = 含税销售额÷（ 1+ 征收率） =51 500 ÷（ 1+3% ） =50 000 （元）

应纳增值税 = 不含税销售额×征收率 =50 000 × 3%=1 500 （元）

（ 3 ）交纳增值税

借：应交税费——应交增值税 1 500

贷：银行存款 1 500

【例题 17 ·判断题】增值税小规模纳税人购进货物支付的增值税直接计入有关货物的成本。（ ）（ 2012 年）

【答案】√

【解析】小规模纳税人购入货物支付的增值税进项税额计入存货成本。

【例题 18 ·单选题】企业建造办公大楼领用外购生产用原材料时，相关的增值税应借记的会计科目是 ( ) 。

A. 管理费用 B. 生产成本

C. 在建工程 D. 其他业务成本

【答案】 C

【解析】建造办公大楼使用的生产用原材料的增值税是要计入所建资产的成本中，通过“在建工程”科目核算。

（四）营业税改征增值税试点企业增值税的账务处理

1. 一般纳税人差额征收的会计处理

借 : 应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）

主营业务成本等 ( 差额）

贷：银行存款等（实际支付或应付的金额）

对于期末一次性进行账务处理的企业

借：应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额）

贷：主营业务成本等

【教材例 2-28 】某运输公司为营业税改征增值税试点的增值税一般纳税人，适用的增值税税率为 11% 。 2 × 12 年 8 月提供国内货物运输服务取得价税款合计 3 330 000 元，款项存入银行。支付非试点联运企业运费 555 000 元并取得交通运输业专用发票。不考虑其他因素。 该运输公司应编制如下会计分录：

（ 1 ）接受联运企业应税服务：

借：主营业务成本 500 000

应交税费——应交增值税（营改增抵减的销项税额） 55 000

贷：银行存款 555 000

营业税改增值税抵减的销项税额 =[555 000 ÷ (1+11%)] × 11%=55 000 （元）

（ 2 ）确认提供货物运输服务应交增值税：

借：银行存款 3 330 000

贷：主营业务收入 3 000 000

应交税费——应交增值税（销项税额） 330 000

增值税销项税额 =[3 330 000 ÷ （ 1+11% ） ] × 11%=330 000 （元）

2. 小规模纳税人差额征税的会计处理

借：应交税费——应交增值税

主营业务成本等（差额）

贷：银行存款等（实际支付或应付的金额）

对于期末一次性进行账务处理的企业

借：应交税费——应交增值税

贷：主营业务成本等

三、应交消费税

（一）消费税概述

消费税是指在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，按其流转额交纳的一种税。

（二）应交消费税的账务处理

企业应在“应交税费”科目下设置“应交消费税”明细科目，核算应交消费税的发生、交纳情况。该科目贷方登记应交纳的消费税，借方登记已交纳的消费税；期末贷方余额为尚未交纳的消费税，借方余额为多交纳的消费税。

1. 销售应税消费品

企业销售应税消费品应交的消费税， 应借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交消费税”科目。

【教材例 2-29 】甲企业销售所生产的化妆品，价款 1 000 000 元（不含增值税），适用的消费税税率为 30% ，不考虑其他相关税费。甲企业应编制如下会计分录：

借：营业税金及附加 300 000

贷：应交税费——应交消费税 300 000

2. 自产自用应税消费品

企业将生产的应税消费品用于在建工程等非生产机构时，按规定应交纳的消费税，借记“在建工程”等科目，贷记“应交税费——应交消费税”科目。 

【教材例 2-30 】乙企业在建工程领用自产柴油成本为 50 000 元，应纳消费税 6 000 元。不考虑其他相关税费。乙企业应编制如下会计分录：
借：在建工程 56 000

贷：库存商品 50 000

应交税费——应交消费税 6 000

【教材例 2-31 】丙企业下设的职工食堂享受企业提供的补贴，本月领用自产产品一批，该产品的账面价值 20 000 元，市场价格 30 000 元（不含增值税），适用的消费税税率为 10% 。不考虑其他相关税费。丙企业应编制如下会计分录：

借：应付职工薪酬——职工福利 33 000

贷：主营业务收入 30 000

应交税费——应交消费税 3 000

借：主营业务成本 20 000

贷：库存商品 20 000

3. 委托加工应税消费品

需要交纳消费税的委托加工物资，应由受托方代收代缴消费税，受托方按照应交税款金额，借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“应交税费——应缴消费税”科目。

委托加工物资收回后， 直接用于销售的，应将受托方代收代缴的消费税计入委托加工物资的成本，借记“委托加工物资”等科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目；委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣的，应按已由受托方代收代交的消费税，借记“应交税费——应交消费税”科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。

【教材例 2-32 】甲企业委托乙企业代为加工一批应交消费税的材料（非金银首饰）。甲企业的材料成本为 2 000 000 元，加工费为 400 000 元，由乙企业代收代缴的消费税为 160 000 元（不考虑增值税）。材料已经加工完成，并由甲企业收回验收入库，加工费尚未支付。甲企业采用实际成本法进行原材料的核算。甲企业应编制如下会计分录：

（ 1 ）如果委托加工物资用于继续生产应税消费品：

借：委托加工物资 2 000 000

贷：原材料 2 000 000

借：委托加工物资 400 000

应交税费——应交消费税 160 000

贷：应付账款 560 000

借：原材料 2 400 000

贷：委托加工物资 2 400 000

（ 2 ）如果委托加工物资直接用于对外销售：

借：委托加工物资 2 000 000

贷：原材料 2 000 000

借：委托加工物资 560 000

贷：应付账款 560 000

借：原材料 2 560 000

贷：委托加工物资 2 560 000

【例题 19 ·多选题】下列税金中，应计入存货成本的有 ( ) 。

A. 受托方代收代缴的委托加工直接用于对外销售的商品负担的消费税

B. 由受托方代收代缴的委托加工继续用于生产应纳消费税的商品负担的消费税

C. 进口原材料交纳的进口关税

D. 小规模纳税企业购买材料交纳的增值税

【答案】 ACD

【解析】由受托方代收代缴的委托加工直接用于对外销售的商品负担的消费税，计入委托加工物资的成本；由受托方代收代缴的委托加工继续用于生产应纳消费税的商品负担的消费税，应记入“应交税费——应交消费税”科目的借方；进口原材料交纳的进口关税，应计入原材料成本；小规模纳税企业购买材料交纳的增值税，应计入存货成本。

【例题 20 ·单选题】某一般纳税企业委托外单位加工一批消费税应税消费品，材料成本 50 万元，加工费 12 万元 ( 不含税 ) ，受托方增值税税率为 17% ，受托方代收代缴消费税 2 万元。该批材料加工后委托方直接出售，则该批材料加工完毕入库时的成本为 ( ) 万元。

A.64 B.62 C.58.5 D.70.5

【答案】 A

【解析】材料加工完毕入库时的成本＝ 50+12+2=64 （万元）。

4. 进口应税消费品

企业进口应税物资在进口环节应交的消费税，计入该项物资的成本，借记“材料采购”、“固定资产”等科目，贷记“银行存款”科目。

【教材例 2-33 】甲企业从国外进口一批需要交纳消费税的商品，商品价值 1 000 000 元，进口环节需要交纳的消费税为 200 000 元（不考虑增值税），采购的商品已经验收入库，货款尚未支付，税款已经用银行存款支付。甲企业应编制如下会计分录：

借：库存商品 1 200 000

贷：应付账款 1 000 000

银行存款 200 000

【例题 21 ·单选题】下列税金中，不应计入存货成本的是（ ）。（ 2011 年）

A. 一般纳税企业进口原材料支付的关税

B. 一般纳税企业购进原材料支付的增值税

C. 小规模纳税企业购进原材料支付的增值税

D. 一般纳税企业进口应税消费品支付的消费税

【答案】 B

【解析】一般纳税企业购进原材料支付的增值税计入应交税费——应交增值税（进项税额）的借方。